El Tribunal Supremo acaba de declarar improcedentes las llamadas liquidaciones de doble vía: esos casos en los que Hacienda incluye en un mismo acto administrativo una tesis principal y otra subsidiaria para mantener la deuda tributaria si la primera se viene abajo. La sentencia, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, supone un espaldarazo a la seguridad jurídica de todos los contribuyentes, incluidos los autónomos que estén en plena inspección o vayan a impugnar una regularización. A partir de ahora, pueden invocar esta doctrina en su recurso.
Qué son las liquidaciones de doble vía y qué ha dicho el Supremo
La Agencia Tributaria, en ocasiones, estructura una liquidación de forma condicional: te reclama una deuda basándose en un argumento jurídico principal, pero añade en el mismo documento otro argumento alternativo por si el primero no prospera. El Tribunal Supremo ha concluido que esta práctica quiebra el derecho de defensa y la seguridad jurídica, especialmente cuando los dos fundamentos son excluyentes entre sí.
El caso que ha llegado hasta el alto tribunal tiene su origen en una ampliación de capital realizada en 2004 por una gran empresa, pero la doctrina que fija es extrapolable a cualquier contribuyente. La Inspección regularizó la operación por fraude de ley y, de forma subsidiaria, aplicó una regla de valoración del Impuesto sobre Sociedades que daba un valor irrisorio a las acciones aportadas. Cuando el TEAC anuló la calificación de fraude, Hacienda pretendió mantener la regularización por la vía subsidiaria, algo que la Audiencia Nacional avaló en un primer momento.
El Supremo, sin embargo, ha corregido ese criterio. Sostiene que no es admisible utilizar una norma que presupone la licitud de una operación (el art. 15 del texto refundido de la ley del Impuesto sobre Sociedades) como mecanismo alternativo para combatir una operación que la propia Administración ha calificado previamente como fraudulenta. Ambos fundamentos son incompatibles: o la operación es lícita o es fraudulenta, no puede ser las dos cosas a la vez dentro del mismo expediente.
La seguridad jurídica exige que el contribuyente sepa exactamente de qué se le acusa, no que Hacienda juegue a dos bandas con una misma liquidación.
La sentencia recalca que "no es posible ni admisible que la Inspección defina por sí misma los efectos jurídicos de sus actos disconformes a Derecho, en un sentido favorable a sus intereses". Esta declaración deja sin cobertura jurídica a las dobles vías que todavía aparecen en algunas actas de inspección.
Por qué esta sentencia te sirve si eres autónomo y Hacienda te reclama con dos argumentos contradictorios
Aunque el pleito se centrara en el Impuesto sobre Sociedades, el principio que sienta el Tribunal Supremo es plenamente aplicable al IRPF, al IVA o a cualquier otro tributo que le interesen a un autónomo. La clave está en que si en tu liquidación la Administración te dice "ustedes cometieron fraude, pero por si acaso les aplicamos también esta regla de valoración", está construyendo una lógica que el alto tribunal considera incompatible.
Esto es especialmente frecuente en comprobaciones donde la Inspección sospecha que ciertos gastos o deducciones no son reales, o que hay una estructura simulada. En lugar de optar por un único camino (calificar la operación como fraudulenta o, simplemente, corregir la valoración), la Administración utiliza los dos por si uno cae en los tribunales. Pues bien, desde esta sentencia puedes invocar expresamente la doctrina del Supremo para solicitar la anulación de toda la liquidación, no solo de una de las vías.
El argumento es sencillo y poderoso: si los dos fundamentos se excluyen, la Agencia Tributaria debió elegir uno solo. Al no hacerlo, te ha colocado ante un acto administrativo viciado que afecta a tu derecho de defensa, tal y como señala la reciente sentencia.
Doctrina que refuerza la seguridad jurídica y abre la puerta a nuevas reclamaciones
Esta resolución se alinea con una línea jurisprudencial que exige a Hacienda claridad y coherencia en sus actos. Ya en 2022, el propio Tribunal Supremo había anulado liquidaciones porque la Inspección cambiaba de parecer a mitad de procedimiento. Ahora, el tribunal va un paso más allá y dice que ni siquiera se pueden anticipar dos caminos incompatibles dentro del mismo acuerdo.
Para los autónomos y pequeñas empresas, esta sentencia es una herramienta de defensa inmediata. Si estás en plena inspección, debes revisar con tu asesor si la propuesta de liquidación se apoya en más de un argumento jurídico y si esos argumentos chocan entre sí. Si ya tienes una liquidación firme, comprueba si fue confirmada por la Audiencia Nacional bajo el antiguo criterio que ahora el Supremo ha corregido; podrías estar en plazo de recurso de casación o, al menos, de solicitar la revocación de la sanción.
La mayoría de los autónomos desconoce que puede enfrentarse a liquidaciones de doble vía y, cuando le llega, tiende a centrarse solo en el importe. El verdadero riesgo está en que si no detectas la incompatibilidad de fundamentos en el recurso económico-administrativo, pierdes la oportunidad de tumbar toda la regularización. El Supremo ha dejado claro que quien debe asumir las consecuencias de esa estrategia de dos carriles es la Administración, no el contribuyente.
Guía rápida para recurrir una liquidación con doble fundamento
- 📅 Plazos: Depende de la vía. Si estás en inspección, debes alegar en el propio expediente. Si la liquidación ya es firme, el recurso de reposición es de un mes desde la notificación; la reclamación económico-administrativa, de un mes a contar desde la notificación de la liquidación o de la resolución del recurso de reposición. En vía contenciosa, dos meses desde la notificación de la resolución del TEAR o TEAC.
- ✅ Requisitos clave: Tener una liquidación donde aparezcan al menos dos motivos jurídicos que se excluyan entre sí (por ejemplo, fraude de ley y reglas de valoración que presupongan la licitud de la operación). No basta con que sean dos argumentos distintos; deben ser incompatibles según el criterio del Supremo.
- 🌍 Dónde solicitarlo: Ante la propia Agencia Tributaria (en fase de inspección o recurso de reposición), ante el Tribunal Económico-Administrativo correspondiente o, si esa vía se agota, ante la jurisdicción contencioso-administrativa. Es muy recomendable apoyar el recurso con la referencia de la sentencia del Supremo (se puede localizar en la base de datos del Centro de Documentación Judicial, CENDOJ).
- 💰 Importe o coste: La reclamación económico-administrativa no tiene coste si se interpone uno mismo. Con abogado y procurador (vía contenciosa), los costes pueden variar. Si se consigue la anulación de la liquidación, se recupera todo lo ingresado más los intereses de demora a favor del contribuyente.
- ⚠️ Error a evitar: Concentrar el recurso solo en el cálculo o en el fondo de uno de los argumentos, sin señalar la incompatibilidad de la doble fundamentación. Si no lo planteas expresamente, el tribunal podría no entrar de oficio.
